环境保护税首个征期结束，平稳过渡目标基本实现。

而随着征缴进入实质性操作，特殊二字，已为环境保护税的鲜明标签。

所谓特殊，就是与以往任何一个税种都不同，主要有两个表现。其一，在征收过程中，基层税务人员普遍认识到，环境保护税具有非常强的政治性和政策性，环保意义和政治意义远大于财政意义；其二，大家明显感觉到，环境保护税专业性非常强，技术要求很高，征收管理复杂，纳税人和税务机关都需要全面适应，特别是税务机关，今后将面对繁重的审核工作。

先完成，后完美。遵循这个逻辑，为了平稳过渡，有些地方环保部门派出专员，协助税务机关完成首个征期。对此，税务人员纷纷点赞叫好。可也正是这一举动，引发了税务人员内心隐隐的担忧——最开始的过渡期，环保部门可以安排专人协助，但毕竟不会成为常态，今后怎么办？ 从首个征期的纳税申报情况来看，实际应征税额44.6 亿元，有专家表示，并没有预想的那么多。

基层税务机关有些人员表示，针对环境保护税的特殊性，有没有可能设计一套科学易行的专业化审核程序，实现征缴的依法、规范、足额？有没有可能借助专业化的社会力量，探索税务机关主导、社会力量提供审核技术支持的有效模式，达到审核的准确、节约、高效？

这种务实的态度、创新的思路，符合中央倡导的改革精神，值得探索，值得鼓励。业内专家表示，引入第三方参与环境保护税征管，在现阶段是非常必要的，将有助于绿色税制良好开局， 有助于征收管理不出或少出纰漏；而且从长远来看，第三方参与也许应该成为必经程序，以构建专业税征收管理的新模式，不仅对生态文明建设意义重大，对税务改革也颇有价值。

不过目前，有些税务工作者心存疑问，对第三方的作用还未能正确评估。主要包含三个方面： 第一，发现报税异常，不是有环保部门复核吗？第二，纳税审核，依靠税务征管人员不行吗？第三， 即使没及时发现问题，不还有税务稽查兜底吗？

这些疑问不奇怪，恰恰说明税务机关对税收制度把握得很好，对环境保护税高度重视，勇于承担责任把这一新税种征管好。问题的核心是，这些税务工作者还是低估了环境保护税的特殊性。

环保部门不是第三方，复核的肯定是少数，而提请复核，需要税务机关首先识别出异常

识别异常，需要专业，且工作量很大

按照《环境保护税法》及其实施条例的规范，税务机关发现纳税人的纳税申报数据资料异常， 或者纳税人未按照规定期限办理纳税申报的，可以提请环境保护主管部门进行复核，环境保护主管部门应当于十五日内向税务机关出具复核意见。

这里明确了环保部门可复核的条件有两条，一是异常，二是未按期。未按期申报的，容易识别， 不成问题，税务机关关注的重点是“异常”。

有基层税务人员表示，凡是税务拿不准的，理论上都可以归结为异常，可以去寻求环保部门。这个想法有点天真了，错把环保部门当作第三方了。

对于异常的具体范围，《环境保护税法实施条例》已有初步规范，主要包括两种情形，一是当期申报的应税污染物排放量, 与上一年同期相比明显偏低，且无正当理由；二是单位产品污染物排放量, 与同类型纳税人相比明显偏低，且无正当理由。

一是纵向对比，二是横向比较，复核范围看似已比较清楚。但是，在参与多年排污收费工作的工作人员看来，这个范围还是太粗，不好把握和操作。也正因此，生态环境部与国家税务总局已经在研究，拟出台更具体的界定。也就是说，税务人员不可能把所有拿不准的，都靠环保部门来兜底。环保部门的职责有明确的规范，不可能作为税务机关的第三方。所谓异常，不会是常态； 需要复核的，肯定是少数，甚至极少数。

认识到这一点之后，税务机关就需要厘清两个问题。

第一，确属异常情况的，可以提请环保部门复核。而提请复核，首先需要税务机关准确识别异常。这部分应纳税额，可以按照环保部门复核意见调整，但最终的核定，仍是税务机关的职责。

第二，由于需要环保部门复核的范围很小，对于大量不属于异常范围，又存在这样那样问题的纳税申报资料，需要由税务机关审核，并最终核定应纳税额。

换言之，税务机关需要对纳税资料进行审核，审核的具体方法，就是涉税信息比对。《环境保护税法实施条例》规定，涉税信息比对，是税务机关的职责。

简单来看，涉税信息比对的内容分为两类：一是与环保部门交送的相关数据资料比对，二是与同类型纳税人的资料比对。看起来简单，而首个征期的实践， 已显露出一些问题。

由于税额（收费）标准的大幅调整，企业申报的税额与环保部门移交的排污费，必然会有较大差别。所谓比对，已不能理解为同等条件，环保部门去年的排污收费数据充其量是个参考。有税务人员表示，比对的标准就是跟去年差不多，或者高一点。可事实上，如果跟去年一致，说明本身存在问题的可能就很高了。

履行比对职责，需要掌握大量环境保护的专业知识。原来执行排污收费制度时，环保系统是有一支专业队伍的。从首个征期来看，税务机关表现得非常好， 有些税务人员已称得上内行了。尽管如此，真正开展审核，将理论应用于实践，恐怕仅仅入门还不够，需要的是入行入道，让税务工作者来审核， 有点强人所难。

数据异常这个结论究竟怎么下？对税务机关来说，既是工作重点，也是难点。结合实情，引入第三方参与审核，可以作为一个解决方案。

行业众多，专业性强，计算复杂，全部准确审核不现实

现阶段，税务机关恐怕难以承受；长远看，行政成本太高，而且有很多不可知的行政风险

税务机关工作人员，再适应和磨合一段时间，应该可以胜任审核职责。目前需要正视的，有两个问题：一是时间，即现阶段， 能不能胜任？二是成本，即胜任后，精力够不够？

环境保护税的应税税额，不能像其他税种那样“查账征收”。其税额不仅是几个数据，也不仅是财务报表，而是一整套专业标准规范和计算方法。这与税务人员普遍的知识储备，还不匹配。

之所以这么说，首先是因为应纳税额的计算步骤十分复杂, 至少需要经过以下六个步骤，而每一个步骤又包含众多细节。

第一步，获取基本数据。包括污染物排放的执行标准，明确获取污染排放量的方法，选择自动监测设备监测或者监测机构监测的，要拿到检测报告；不监测的，要选取相应行业的排污系数、物料衡算规范；仍不适用的，要研究各省出台的抽样核定办法。

第二步，计算污染物排放量。筛选污染物，按照相应的算法， 计算每一个排放口每一种应税污染物的排放量。

第三步，确定计税依据。即确定应税大气、水污染物的排放当量数、固体废物的排放量以及噪声超标数。其中有诸多细节需要把握，比如应税水污染物中色度的当量数算法比较特殊，畜禽养殖业要特别考虑，固体废物的几个量必须准确计量，噪声是不是全月超标、一个边界有几处超标，等等。

第四步，初步计算应纳税额。对于应税大气、水污染物，首先对不同污染物按照污染当量数进行排序，确定纳税指标，然后计算； 对于应税固体废物以及应税噪声的应纳税额，按适用税额进行相应的计算。

第五步，判断是否满足减税条件。一要满足从未超标排放， 二要满足相应浓度的再平均值低于标准30% 或50%，可以减免。这就要求必须采用监测方法，有明确的检测浓度，比对相应的排放标准。对于符合条件的减免项目，还要根据有关文件选择相应的减免性质代码。

第六步，确定本期应纳税额。填报相应报表。

更复杂的是，环境保护税纳税人涉及不同行业，不同生产工况，不同时段，不同污染物，不同污染物处理设施，不同计算方法，不同排污系数，不同监测设备， 不同处置方法，不同税额标准等。这些导致了不同纳税人的情况千差万别，属于不同的排列组合。

现在对纳税人的要求是，懂政策、能计算、会申报。这个要求不一般，而作为征管部门的税务机关，更需要掌握，同时还得练就火眼金睛。

再回到开始提出的两个问题。

第一，现阶段，税务机关恐怕难以承受。现阶段税务机关的工作要点是完成征缴，但已经发现了很多复杂问题，随着征缴的常态化，审核工作的重要性、专业性和繁琐性将更加突显。不少基层税务人员表示，起码现阶段几乎不可能准确审核。

第二，长远来看，明显行政成本太高，需要人力，需要时间， 且难免挂一漏万，存在审核风险。环境保护税税额的计算，事关污染减排、绿色发展等政策和政治问题，重要且敏感，有很多不可知的行政风险。税务机关若要全面开展审核，压力可想而知。

不管是现阶段还是从长远看， 借助专业化社会力量提供技术支持，能够大大减轻税务机关的压力， 也符合政府购买服务的大趋势。由社会化力量提供专业服务，不仅是技术需要，而且应该成为防范税务机关审核风险的一道必经程序。

环境污染不可逆，等不及稽查或三五年后的追征，开征初期，必须积累准确的基础数据

第三方参与，应该成为一个必经程序

税务征管的威慑力，主要在稽查，而非日常审核。税务征管的特点是，首先相信纳税人如实申报，一般不对纳税情况进行全面审核。之所以相信，也是因为制度设计科学，有税务检查特别是稽查来兜底。

按照《税收征收管理法》， 因纳税人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。所谓出来混的，总要还的， 是税收管理的内核。

也正因此，有人认为，税收征管与收费不同，原来的排污费存在的拖延不缴、未缴或者少缴等问题，在税收的管理轨道中，将被充分制约。分行业、分地区的税收检查，特别是专项稽查，总能做到让侥幸者新账旧账一起算。基于这样的管理，不少人认为，税收收缴后理论上不需要全面核查。即使发现不了异常，也没什么问题。

确实，作为税，这种制约的威慑力非常强大。而之所以主要依靠这一制度来制约，是因为原来的税种，检查方式主要是查账， 核心都是经济账，即使存在问题， 最后通过追征税款、滞纳金，完全可以弥补。

可是，环境保护税的特殊性， 决定了传统的税收征管模式不能完全奏效了。因为环境污染是不可逆的。环境保护税的初衷就是为了调节企业的污染排放，是为了保护生态环境，如果也如其他税种那样，等到专项稽查时再发现问题，那么，本该减少的排放没能减少，已被污染的环境不可恢复，开征环境保护税的意义何在？

因此，环境保护税的审核， 意义重大。正如有些税务人员所谈到的，征收环境保护税，是一项政治任务，必须认真做好。这就要求税务机关要转变观念，高度重视环境保护税对税收征管理念提出的重大挑战。挑战具体体现在两个方面。

第一，环境保护税必须全面开展审核，特别是在开征第一年、第二年。好的开始是成功的一半， 必须准确梳理纳税人的纳税税额， 明确其纳税应达到的水平，以为今后税收征管提供参考，积累准确的基础数据。也只有这样，在今后的税收征管中，才能更大程度地降低行政成本，更大限度地接近准确。据了解，首个征期， 环境保护税税收收入并没有预想的那么多，减免申报达1/3。这一方面说明，税收的正向激励机制已初步发挥作用，另一方面，也提醒税务机关，审核非常必要， 意义重大。

第二，环境保护税的税务稽查，必须要加大力度。不同行业、不同区域的税务稽查，要更加注重环境保护税稽查；环境保护税专项稽查，要加大频次。只有这样，才能充分发挥费改税的优势， 让“污染者付费”原则真正纳入税收轨道，让税收的调节功能最大程度地服务于绿色发展。

要做到这两点，仅仅依靠税务机关，不可行；指望环保部门更多的参与，也不现实。

针对环境保护税的特殊实际， 坚持问题导向，需要主动探索和积极作为。

开展环境保护税专业化审核实践，由社会化力量提供专业服务，无疑是一个选择，也是最佳选择。

第三方参与不仅仅是技术支持，而是为了进一步确保审核结果的准确性，为改革的顺利推进助力， 为生态环境负责，为生态文明建设担当。从这个意义上说，第三方参与，应该成为一个必经程序。